Acquisition d’œuvres d’art contemporain, quel avantage fiscal ?

La loi du 23 juillet 1987 en faveur du mécénat (1) a instauré un mécanisme spécifique permettant aux entreprises de déduire de leur résultat imposable le prix d’acquisition d’œuvres d’artistes vivants (2).

Maître Benoit Galichon, avocat au barreau de Rennes, spécialiste en droit fiscal ©DR

Selon Édouard Balladur, alors ministre des Finances, cette mesure se justifiait par le fait que « le mécénat, le don, ne se décrète pas, il s’agit d’actes individuels. Il appartient donc au législateur soit de mettre en place les incitations nécessaires, soit de lever les obstacles existant en ce domaine » en permettant notamment de « briser la suspicion réciproque qui peut exister entre l’artiste et l’entreprise » (3).

À noter : la loi de finances pour 2020 limite le bénéfice de ce dispositif aux acquisitions d’œuvres d’art réalisées avant le 31 décembre 2022.

Quelles entreprises peuvent bénéficier de ce dispositif ?

Ce dispositif est ouvert aux sociétés soumises à l’IS ainsi qu’à celles relevant du régime fiscal des sociétés de personnes dont le résultat est déterminé dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux (4).

À noter : ce dispositif nécessite de pouvoir inscrire le prix d’acquisition à un compte de réserve spéciale au passif du bilan. Les entreprises soumises à l’IR dans la catégorie des bénéfices non commerciaux n’ont pas la faculté de créer un tel compte. Elles ne peuvent donc bénéficier de ce dispositif.

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Quelles sont les œuvres concernées ?

Par définition, l’artiste doit être vivant au moment de l’achat de l’œuvre. De plus, l’œuvre originale doit obligatoirement relever de l’une des catégories suivantes 5 :

• Tableaux, peintures, dessins, aquarelles, gouaches, pastels, monotypes, entièrement exécutés de la main de l’artiste ;
• Gravures, estampes et lithographies, tirées en nombre limité directement de planches entièrement exécutées à la main par l’artiste ;
• Productions en toutes matières de l’art statuaire ou de la sculpture et assemblages, dès lors que ces productions et assemblages sont exécutés entièrement de la main de l’artiste, à l’exclusion des articles de bijouterie, d’orfèvrerie et de joaillerie ;
• Fontes de sculpture à tirage limité à 8 exemplaires et contrôlé par l’artiste ou ses ayants droit ;
• Tapisseries tissées entièrement à la main, sur métier de haute ou de basse lisse, ou exécutées à l’aiguille, d’après maquettes ou cartons d’artistes, et dont le tirage, limité à 8 exemplaires, est contrôlé par l’artiste ou ses ayants droit ;
• Exemplaire unique de céramique, entièrement exécuté de la main de l’artiste et signé par lui ;
• Emaux sur cuivre, entièrement exécutés à la main, dans la limite de 8 exemplaires numérotés et comportant la signature de l’artiste, à l’exclusion des articles de bijouterie, d’orfèvrerie et de joaillerie ;
• Photographies prises par l’artiste, tirées par lui ou sous son contrôle, signées et numérotées dans la limite de 30 exemplaires, tous formats et supports confondus.
  À noter : en janvier 2021, le ministère de la Culture (6) a rappelé que les œuvres doivent être entièrement exécutées à la main par l’artiste, ce qui exclut par définition les œuvres réalisées au moyen de tout procédé mécanique ou photomécanique, et notamment les œuvres d’art numériques.

Quelles conditions d’application ? L’exposition au public ou aux salariés

C’est la contrepartie essentielle de l’avantage fiscal accordé à l’entreprise. Selon la réglementation, cette exposition peut être réalisée alternativement :

• dans des locaux de l’entreprise ouverts au public et/ou aux salariés (hall d’accueil, restaurant d’entreprise, ) ;
  À noter : le local d’entreprise dans lequel l’œuvre est exposée ne peut pas être un bureau ou une résidence personnelle d’un salarié ou encore un lieu réservé aux seuls clients de l’entreprise ou à un groupe restreint de personnes.

• Dans un musée dans lequel l’œuvre est mise en dépôt ;
• Dans les locaux d’une collectivité locale (région, etc.) ou d’un établissement public.

Le bien doit être exposé à titre gratuit et permanent pendant une durée au moins égale à la période de déduction (i.e., exercice d’acquisition et 4 exercices suivants). Cette exposition ne doit donc pas être réalisée à l’occasion de manifestations ponctuelles (exposition temporaire, etc.).

Par ailleurs, quelles que soient les modalités d’exposition adoptées, le public doit être informé du lieu d’exposition et de sa possibilité d’accès à l’œuvre. L’entreprise doit donc communiquer l’information appropriée au public, par des indications attractives sur le lieu même de l’exposition et par tous moyens promotionnels adaptés à l’importance de l’œuvre.

En revanche, dans l’hypothèse où les œuvres sont exposées dans un lieu simplement accessible aux salariés, ces informations n’auraient pas à être fournies. Dans une telle situation, il est toutefois recommandé d’être en mesure de démontrer que les salariés sont informés de l’existence de ces œuvres, de leur emplacement et du libre accès à ces dernières.

Inscription de la somme déduite dans un compte « réserve spéciale »

Pour permettre le contrôle du dispositif, la déduction annuelle effectuée par l’entreprise doit être affectée à un compte de réserve spéciale figurant au passif du bilan.

Les entreprises doivent également joindre à leur déclaration de résultats un état de suivi spécifique détaillant le calcul de la déduction fiscale effectuée au titre de chaque exercice.

Inscription de l’œuvre en tant qu’immobilisation (8)

Pour bénéficier du régime de déduction, les œuvres d’art doivent avoir le caractère d’immobilisations enregistrées à l’actif du bilan de l’entreprise.

À noter : les œuvres achetées en vue de la revente et qui figurent en stock de l’entreprise (cas notamment des négociants en œuvres d’art) n’ouvrent donc pas droit à la déduction.

Comment calculer la déduction ?

Le prix d’acquisition de l’œuvre (ou de l’instrument) doit être déduit par fractions égales du résultat fiscal de l’exercice d’acquisition et des 4 exercices suivants (soit une déduction d’1/5 au titre de chaque exercice (9).

Au titre de chaque exercice, le montant de la déduction est limité à la somme de 20 000 € (ou 5 ‰ du chiffre d’affaires si supérieur), minorée du montant des dons de l’entreprise éligibles à la réduction d’impôt mécénat (10).

À noter : la fraction du prix d’acquisition qui ne peut être totalement déduite au titre d’un exercice est définitivement perdue et ne peut être reportée sur les exercices suivants.

Quels risques de remise en cause ?

Les déductions pratiquées sont immédiatement et intégralement réintégrées dans les bénéfices imposables de l’entreprise dans les situations suivantes :

• Changement d’affectation de l’œuvre (par exemple, arrêt de l’exposition au public ou aux salariés) ;
• Cession de l’œuvre (ou toute opération ayant pour effet de sortir l’œuvre de l’actif) ;
• Prélèvement de tout ou partie des sommes affectées au compte de réserve spéciale.

En conclusion, ce mécanisme de déduction fiscale peut permettre aux entreprises de « récupérer » sous forme d’économies d’impôts plus d’un quart du prix d’acquisition de l’œuvre. En raison de l’avantage accordé aux entreprises, ce dispositif fait toutefois l’objet d’un contrôle strict par les services fiscaux afin d’éviter toute dérive ou détournement de son objet. Les entreprises doivent donc veiller attentivement au respect des conditions prévues par les textes, en particulier concernant les modalités d’exposition des œuvres aux salariés et/ou au public.

Exemple

Une entreprise réalise au cours de l’exercice N un chiffre d’affaires de 1 M€, des dons aux œuvres pour un montant de 8 000 € et une acquisition d’œuvre d’artiste vivant pour 40 000 €.

Au titre de l’année N, la limite applicable aux sommes déductibles au titre de l’article 238 bis AB du CGI est de 12 000 € (20 000 € – 8 000 €).

La fraction du prix d’acquisition de l’œuvre est déductible au titre de l’année N dans la limite de 8 000 € (40 000 € / 5). L’entreprise pourra donc déduire la fraction du prix d’acquisition de l’œuvre en totalité au titre de l’année N, soit la somme de 8 000 €.

Au cours de l’exercice N+1, cette même entreprise a effectué des dons pour un montant de 16 000 €. Par conséquent, elle ne peut déduire au titre de ce dispositif que 4 000 € (20 000 € – 16 000 €).

Le montant n’ayant pu être déduit au cours de l’exercice N+1 (8000 € – 4000 €, soit 4000 €) est définitivement perdu et ne peut être reporté en N+2.

1 : Loi 87-571 du 23 juillet 1987 sur le développement du mécénat
2 : Dispositif codifié à l’article 238 bis AB du CGI
3 : Rapport n°231 de la commission des finances du Sénat, 20 mai 1987
4 : Doctrine Administrative BOI-BIC-CHG-70-10
5 : Article 98 A de l’annexe III au CGI et doctrine administrative BOI-TVA-SECT-90-10
6 : Réponse ministérielle n° 22584, JO du 12 janvier 2021, page 219
7 : Loi n°2003-709 du 1er août 2003 relative au mécénat, aux associations et aux fondations
8 : L’œuvre d’art inscrite à l’actif ne peut faire l’objet d’un amortissement comptable. Toutefois, en cas de perte de valeur de l’œuvre, l’entreprise peut constituer une provision pour dépréciation.
9 : Si l’acquisition de l’œuvre est effectuée en cours d’année, la déduction n’est pas réduite « prorata temporis ». Pour les sociétés soumises à l’IS, cette déduction s’effectue sur l’état 2058-A de la liasse fiscale.
10 : Réduction d’impôt prévue par l’article 238 bis du CGI.